L’illegittima appostazione a bilancio di un fondo rischi generico non verificabile nella sua genesi, rilevazione e stima si traduce in un grave difetto di chiarezza del bilancio che ne determina la nullità.

L’appostazione di un credito verso l’erario di consistenza diversa da quella dichiarata all’agenzia delle entrate, rende nullo il bilancio per la violazione del principio di veridicità e chiarezza.

L’indicazione, nell’avviso di convocazione dell’assemblea dei soci, dell’elenco delle materie da trattare ha la duplice funzione di rendere edotti i soci circa gli argomenti sui quali essi dovranno deliberare, per consentire la loro partecipazione all’assemblea con la necessaria preparazione ed informazione, e di evitare che sia sorpresa la buona fede degli assenti a seguito di deliberazione su materie non incluse nell’ordine del giorno. A tal fine, tuttavia, non è necessaria un’indicazione particolareggiata delle materie da trattare, ma è sufficiente un’indicazione sintetica, purché chiara e non ambigua, specifica e non generica, la quale consenta la discussione e l’adozione da parte dell’assemblea dei soci anche delle eventuali deliberazioni consequenziali ed accessorie.

L’interesse del socio ad impugnare la delibera di approvazione del bilancio di esercizio redatto in violazione dei principi di chiarezza e veridicità sopravvive alla messa in liquidazione allorché i suoi diritti patrimoniali derivanti dalla partecipazione sociale si traducono nella prospettiva del diritto alla ripartizione dell’attivo residuo: la fedele rappresentazione della situazione patrimoniale ed economica della società nell’ultimo bilancio di esercizio dell’impresa rileva, infatti, quale presupposto del corretto espletamento della successiva fase di liquidazione del patrimonio sociale diretta, una volta soddisfatti tutti i creditori sociali, anche alla ripartizione fra i soci dell’eventuale attivo residuo.

Prima dell’assemblea convocata per l’approvazione del bilancio il socio ha diritto a consultare presso la sede sociale il progetto di bilancio e la documentazione contabile di supporto depositata nei quindici giorni precedenti, ai sensi dell’art. 2429 comma 3 c.c., ma non ha alcun diritto a che gli sia consegnata a domicilio: nessuna norma, neanche l’art. 2476 comma 2 c.c. che regola il diritto del socio al controllo della gestione mediante accesso alla documentazione sociale, prevede che la documentazione contabile di suo interesse gli sia consegnata dalla società. La mancata consegna al socio della documentazione contabile richiesta dal socio via email non costituisce, quindi, ragione di invalidità della delibera di approvazione del bilancio.

Nonostante il codice civile non contenga indicazioni specifiche, il principio contabile OIC 5 indica alcune metodologie utili al fine di una corretta redazione del bilancio finale di liquidazione. Nello stesso si precisa che il bilancio deve contenere lo stato patrimoniale ed il conto economico, per quanto in forma ridotta o completa a seconda della complessità della società, nonché delle esigenze di rendicontazione che caso per caso il liquidatore affronta nell’esecuzione del proprio compito. In relazione alla nota integrativa, nel documento OIC 5 è precisato che il bilancio finale di liquidazione debba essere corredato, come i bilanci intermedi, di una nota integrativa e di una relazione sulla gestione e che un possibile elemento di novità rispetto alle informazioni normalmente richiamate per la nota integrativa dei bilanci intermedi è rappresentato dal necessario approfondimento che si rende indispensabile nel caso di sussistenza nello stato patrimoniale finale di liquidazione di elementi attivi e passivi non ancora realizzati/estinti, ciò per l’eventuale presenza di assegnazioni di beni in natura ai soci o per esposizioni debitorie non ancora estinte. Appare quindi rilevante una corretta e chiara redazione della nota integrativa anche nel bilancio finale di liquidazione, viste le possibili variazioni di poste – in particolare, con riferimento a debiti non ancora estinti –, che possono pregiudicare una corretta interpretazione del bilancio da parte dei soci o dei terzi.

Ai sensi dell’art. 2495 c.c., vige in capo al liquidatore un vero e proprio obbligo di chiedere la cancellazione della società al termine del procedimento di liquidazione, una volta approvato il bilancio finale di liquidazione. I soci hanno la possibilità di impugnare detto bilancio finale di liquidazione nel termine di 90 giorni, come previsto dall’art. 2492, co. 3, c.c., e la vera e propria iscrizione della cancellazione avverrà solo nel caso in cui il conservatore non riceva notizia della presentazione di reclami da parte del cancelliere. La cancellazione, dunque, una volta depositato il bilancio finale di liquidazione e una volta che esso non sia impugnato, non può essere subordinata ad altri eventi.

A seguito dell’estinzione della società si determina un fenomeno di tipo successorio, nel quale le obbligazioni della società non si estinguono, ma si trasferiscono ai soci, i quali, quanto ai debiti sociali, ne rispondono nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione, o illimitatamente, a seconda del regime giuridico dei debiti sociali cui erano soggetti pendente societate, mentre, quanto alle sopravvenienze attive, si determina un acquisto in comunione tra i soci dei diritti e dei beni non compresi nel bilancio finale di liquidazione, escluse le mere pretese e le ragioni creditorie incerte, la cui mancata liquidazione manifesta rinuncia.

In tema di appostazione in bilancio di un fondo rischi, la valutazione quanto al rischio di effettiva sussistenza di passività non ancora determinate al momento di chiusura dell’esercizio consiste, non nel rilievo di una vicenda gestoria oggettivamente già conclusa, ma nell’apprezzamento ex ante delle probabilità/possibilità di evoluzione di una situazione. La correttezza di tale apprezzamento, spettante in primis all’organo amministrativo quale redattore della bozza di bilancio e poi all’assemblea dei soci all’atto dell’approvazione del documento contabile, non è dunque ancorata a dati oggettivi, ma va rapportata ai canoni generali di prudenza e ragionevolezza che presiedono alla redazione del bilancio, la violazione dei quali può portare a far ritenere scorretta la valutazione e, conseguentemente, inficiato il bilancio da carenze quanto all’appostazione di fondo rischi e, quindi, contrastante anche con il principio di verità.

L’assenza di un provvedimento giudiziale di accertamento definitivo del debito tributario non esclude la necessità dell’appostamento di un fondo rischi: l’inadempimento delle obbligazioni fiscali verificatosi nel corso di più anni e la mancata impugnazione di alcun avviso bonario o cartella esattoriale rende opportuna la costituzione di un fondo per le sanzioni dovute ai sensi del principio OIC 31 e del terzo comma dell’art. 2424 bis c.c. che si riferisce a debiti di natura determinata, di esistenza certa o probabile.

In materia di impugnazione delle delibere consiliari deve escludersi che la perdita della carica di amministratore renda improcedibile l’azione proposta da quest’ultimo, tenuto anche conto che l’eventuale cessazione dell’incarico potrebbe dipendere da causa non imputabile alla sua volontà, come nel caso di revoca o di cessazione per scadenza del mandato. Del resto, nemmeno per l’impugnazione delle delibere assembleari da parte degli amministratori l’art. 2378 c.c. esige il mantenimento della carica di questi ultimi fino alla fine del giudizio e, dunque, evidentemente ciò deve valere per l’impugnazione delle delibere consiliari.

Nel procedimento che abbia ad oggetto l’impugnazione di una deliberazione assembleare sostituita da una nuova deliberazione manca l’interesse ad agire dell’attore poiché, anche qualora l’impugnazione fosse accolta, questa non potrebbe avere alcun effetto per via della già avvenuta sostituzione in ambito endosocietario.

Non è compromettibile in arbitri la controversia avente ad oggetto anche l’impugnazione della deliberazione di approvazione del bilancio di società, atteso che le norme dirette a garantire i relativi requisiti non solo sono imperative ma, essendo dettate, oltre che a tutela dell’interesse di ciascun socio ad essere informato dell’andamento della gestione societaria al termine di ogni esercizio, anche dell’affidamento di tutti i soggetti che con la società entrano in rapporto, i quali hanno diritto a conoscere la situazione patrimoniale e finanziaria dell’ente, trascendono l’interesse del singolo ed attengono, pertanto, a diritti indisponibili.

La valutazione quanto al “rischio” di effettiva sussistenza di passività non ancora determinate al momento di chiusura dell’esercizio consiste (non nel rilievo di una vicenda gestoria oggettivamente già conclusa ma) nell’apprezzamento ex ante delle probabilità/possibilità di evoluzione di una situazione: la correttezza di tale apprezzamento – spettante in primis all’organo amministrativo quale redattore della bozza di bilancio e poi all’assemblea dei soci all’atto dell’approvazione del documento contabile – non è dunque ancorata a dati oggettivi, ma va rapportata ai canoni generali di prudenza e ragionevolezza che presiedono alla redazione del bilancio, la sola violazione dei quali può portare a far ritenere scorretta la valutazione e, conseguentemente, inficiato il bilancio da carenze quanto all’appostazione di fondo rischi e, quindi, contrastante anche con il principio di verità.

L’iscrizione di poste contabili in un apposito fondo per rischi ed oneri deve essere finalizzata alla copertura di perdite o debiti di natura determinata, nonché di esistenza certa o probabile. L’apprezzamento del rischio dell’effettiva sussistenza di passività non ancora determinate al momento di chiusura dell’esercizio si concretizza in un giudizio ex ante delle probabilità/possibilità di evoluzione di una determinata situazione, la cui correttezza non è ancorata a dati oggettivi ma va rapportata ai canoni generali di prudenza e ragionevolezza che presiedono alla redazione del bilancio, la violazione solo dei quali può quindi portare a fare ritenere scorretta tale valutazione e, conseguentemente, inficiato il bilancio nonché il principio di verità ad esso sotteso.

Con riferimento alle partecipazioni sociali, non è censurabile la valorizzazione in bilancio al costo d’acquisto anziché al minor valore pari alla corrispondente frazione di patrimonio netto risultante dall’ultimo bilancio delle partecipate, qualora la svalutazione sia ritenuta non durevole sulla base di opportuna motivazione riportata in nota integrativa

Non viola i principi contabili – con riferimento alla verità, alla congruità e correttezza della seguente posta: “voce fondo oneri e rischi” – il bilancio privo di un fondo rischi per la
copertura di una passività potenziale connessa all’esito di un giudizio tributario i cui termini sono pacifici in causa. La disciplina legale impone l’appostazione di un fondo rischi solo per i debiti di esistenza “certa o probabile”.
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Ai fini della redazione del bilancio d’esercizio è necessario distinguere ai sensi dell’art. 2424 bis, comma terzo, c.c. tra le passività incerte, ma valutate solamente come possibili (per le quali non deve essere previsto alcun accantonamento), e le passività incerte, ma valutate come probabili (per le quali deve essere previsto un adeguato accantonamento). Tale valutazione di possibilità e non di probabilità dell’avverarsi di un rischio, da rendere al momento di predisposizione del bilancio, può essere desunta dalla lettura complessiva della nota integrativa, essendo perciò del tutto superflua un’affermazione esplicita in tal senso; ne consegue che una tale mancanza, solo formalistica, non possa minare la chiarezza, la veridicità e la correttezza del bilancio in quanto consente comunque a ciascun soggetto di conoscere l’effettiva situazione patrimoniale e finanziaria della Società e il risultato economico dell’esercizio. La stessa è pertanto inidonea a configurare un vizio suscettibile di determinare la violazione dell’art. 2423, comma 2, c.c. e quindi la nullità della delibera che approva il bilancio medesimo.