Elusione fiscale e validità della cessione di quote di società veicolo titolare di credito d’imposta

La cessione della partecipazione totalitaria in una società veicolo, inserita in un collegamento negoziale volto a consentire al cessionario di avvalersi del credito d’imposta trasferito dal cedente alla società partecipata, non è nulla per illiceità della causa, frode alla legge o contrarietà a norme imperative. Ciò vale anche quando l’operazione è diretta a eludere il divieto di compensazione dei debiti tributari accollati previsto dall’art. 1 d.l. 124/2019 o la disciplina della cessione dei crediti IVA dettata dall’art. 5, comma 4-ter, d.l. 70/1988, perché in mancanza di una specifica previsione di nullità la normativa fiscale e quella civilistica operano su piani distinti e la violazione delle norme tributarie trova sanzione, amministrativa e penale, nel sistema tributario [cessione delle quote di una s.r.l. cessionaria di un ramo d’azienda comprendente un credito d’imposta poi risultato inesistente, seguita dalla fusione per incorporazione della società veicolo nella società acquirente].

Il contratto di cessione di quote è adempiuto dal cedente con il trasferimento e l’intestazione delle partecipazioni al cessionario. Esso non può essere risolto per inadempimento o per consegna di aliud pro alio a causa dell’inesistenza del credito d’imposta che costituisce l’attivo della società partecipata, quando l’intento di acquisire quel credito non è menzionato nel contratto e la sua esistenza non è oggetto di alcuna garanzia prestata dal cedente nel contratto di cessione.

L’art. 1 d.l. 124/2019, che esclude l’uso in compensazione dei crediti dell’accollante per il pagamento del debito d’imposta altrui, considera come non avvenuti i soli versamenti eseguiti in violazione del divieto. Li sanziona in via amministrativa nei confronti dell’accollante e dell’accollato, oltre che in sede penale, senza comminare la nullità dell’accollo.

L’art. 5, comma 4-ter, d.l. 70/1988 contempla la cessione sia del credito IVA risultante dalla dichiarazione annuale sia di quello chiesto a rimborso in sede di liquidazione trimestrale. La preventiva richiesta di rimborso è quindi solo una delle ipotesi previste dalla norma, che non commina la nullità della cessione del credito.

In mancanza di una disposizione che ne commini espressamente la nullità, le pattuizioni dirette a eludere in tutto o in parte la normativa fiscale non comportano la nullità del contratto per frode alla legge ai sensi dell’art. 1344 c.c. o per violazione di norme imperative ai sensi dell’art. 1418, primo comma, c.c. Solo la violazione di norme inderogabili concernenti la validità del contratto ne determina la nullità, mentre la violazione di norme, anche imperative, relative alla condotta dei contraenti rileva in altra sede.

La cessione di un credito inesistente non è nulla per inesistenza dell’oggetto ed è valida. Il cessionario è tenuto al pagamento del prezzo, che non diviene indebito, ed è assistito dalla garanzia prevista dall’art. 1266 c.c., effetto naturale della cessione per il caso in cui l’effetto traslativo non si verifichi.

Il creditore che agisce per la risoluzione del contratto, per il risarcimento del danno o per l’adempimento deve provare soltanto la fonte negoziale o legale del proprio diritto e il relativo termine di scadenza, limitandosi ad allegare l’inadempimento della controparte. Grava invece sul debitore l’onere di provare il fatto estintivo costituito dall’avvenuto adempimento.